Immer öfter werden Arbeitnehmer auch über die Landesgrenzen hinweg tätig, sei es als Grenzpendler, die täglich nach Hause zurückkehren, als Saisonarbeiter oder für eine längerfristige Tätigkeit. In welchem Land und wie der Arbeitslohn dabei besteuert wird, unterscheidet sich dabei. Bleiben die Einkünfte in Deutschland steuerfrei, wenn der ausländische Staat diese besteuert? Um eine doppelte Besteuerung zu vermeiden, hat Deutschland mit fast 100 Staaten Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) abgeschlossen. In der Regel wird dann der im Tätigkeitsstaat erzielte und dort besteuerte Arbeitslohn im Ansässigkeitsstaat von der Steuer freigestellt. In Deutschland unterliegen diese steuerfreien Einkünfte dann allerdings dem sogenannten Progressionsvorbehalt, d. h. sie werden bei der Ermittlung des Einkommensteuersatzes, der auf die in Deutschland steuerpflichtigen Einkünfte anzuwenden ist, berücksichtigt.

Doch auch wenn Arbeitnehmer für ihren Arbeitgeber in einem Staat tätig sind, mit dem kein DBA besteht, kann der auf die Auslandstätigkeit entfallende Arbeitslohn unter bestimmten Voraussetzungen steuerfrei bleiben. Welche dies sind, ist im sogenannten Auslandstätigkeitserlass geregelt. Er ist in seiner jetzigen Ausgestaltung seit dem Veranlagungszeitraum 2023 gültig.

Voraussetzungen zur Anwendung des Auslandstätigkeitserlasses

Begünstigt ist die Tätigkeit eines unbeschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmers

• für einen Arbeitgeber mit Sitz im Inland oder im EU/EWR-Raum
• aufgrund eines gegenwärtigen Dienstverhältnisses
• für mindestens 3 Monate
• für eine begünstigte Tätigkeit im Ausland

Unschädliche Unterbrechung der Auslandstätigkeit

Eine vorübergehende Rückkehr ins Inland oder in einen DBA-Staat gelten bis zu einer Gesamtaufenthaltsdauer von zehn vollen Kalendertagen innerhalb der Mindestfrist nicht als Unterbrechung der Auslandstätigkeit, wenn sie zur weiteren Durchführung oder Vorbereitung eines begünstigten Vorhabens notwendig sind.

Eine Unterbrechung der Tätigkeit im Falle eines Urlaubs oder einer Krankheit ist unschädlich, unabhängig davon, wo sich der Arbeitnehmer während der Unterbrechung aufhält. Zeiten der unschädlichen Unterbrechung sind bei der Dreimonatsfrist nicht mitzurechnen.

Hinweis: Der Auslandstätigkeitserlass ist für Fälle der beschränkten Steuerpflicht nicht anwendbar.

Begünstigte Tätigkeiten

Nicht jede Auslandstätigkeit ist automatisch begünstigt. Der Auslandstätigkeitserlass beschränkt diese auf bestimmte Tätigkeiten oder Branchen. Begünstigt ist die Tätigkeit im Zusammenhang mit:

1. Montagetätigkeiten von Fabriken, Bauwerken, ortsgebundenen großen Maschinen oder ähnlichen Anlagen,
2. dem Einbau, der Aufstellung, der Instandsetzung oder Wartung sonstiger Wirtschaftsgüter,
3. dem Aufsuchen oder der Gewinnung von Bodenschätzen,
4. der Beratung ausländischer Auftraggeber oder Organisationen im Hinblick auf Vorhaben im Sinne der Nummern 1, 2 oder 3 oder
5. der deutschen öffentlichen Entwicklungshilfe im Rahmen der technischen oder finanziellen Zusammenarbeit, wenn eine Projektförderung unmittelbar oder mittelbar aus inländischen öffentlichen Mitteln zu mindestens 75 % vorliegt.

Ausdrücklich nicht begünstigt sind die Tätigkeit des Bordpersonals auf Seeschiffen, die Produktion von Schiffen im Ausland, bestimmte Fälle von Beratung und Akquisition sowie die Tätigkeit im Bereich der humanitären Hilfe. Im Gegensatz zur Altfassung des Auslandstätigkeitserlasses von 1983 ist die Tätigkeit von Leiharbeitnehmern nunmehr generell begünstigt.

Begünstigter Arbeitslohn

Zum begünstigten Arbeitslohn gehören auch folgende steuerpflichtige Einnahmen, soweit sie der Auslandstätigkeit direkt zugeordnet werden können:

1. Zulagen, Prämien oder Zuschüsse des Arbeitgebers,
2. Weihnachtszuwendungen, Erfolgsprämien oder Tantiemen,
3. Arbeitslohn, der auf den Urlaub entfällt, Urlaubsgeld oder Zahlungen als Urlaubsabgeltung,
4. Lohnfortzahlungen aufgrund einer Erkrankung während einer begünstigten Auslandstätigkeit

Arbeitslohn, der nicht direkt für die Auslandstätigkeit gezahlt wird, ist aufzuteilen. Wie das zu erfolgen hat, kann dem BMF-Schreiben vom 8. Oktober 2024 (Rz. 21 bis 24) entnommen werden. Die steuerfreien Einnahmen unterliegen dem Progressionsvorbehalt.

Nichtanwendung des Auslandstätigkeitserlasses

Eine Steuerbegünstigung kommt nicht in Betracht, wenn

• der Arbeitslohn unmittelbar oder mittelbar aus inländischen öffentlichen Kassen gezahlt wird, oder
• die Tätigkeit in einem Land ausgeübt wird, mit dem ein DBA besteht, oder
• die Mindestbesteuerung im Tätigkeitsstaat von 10 Prozent nicht erreicht wird.

Die Mindestbesteuerung verlangt, dass die Einkünfte in dem Staat, in dem die Tätigkeit ausgeübt wird, einer der deutschen Einkommensteuer entsprechenden Steuer in einer durchschnittlichen Höhe von mindestens 10 Prozent unterliegen. Zudem muss die auf die Einkünfte festgesetzte Steuer auch entrichtet worden sein.

Regelungen im Lohnsteuerabzugsverfahren

Um auf den Lohnsteuerabzug verzichten zu können, muss der Arbeitgeber beim Betriebsstättenfinanzamt eine Freistellungsbescheinigung beantragen. Dabei ist glaubhaft zu machen, dass die nach deutschem Recht ermittelten Einkünfte im Tätigkeitsstaat voraussichtlich einer der deutschen Einkommensteuer entsprechenden Steuer unterliegen. Die Freistellungsbescheinigung ist als Beleg zum Lohnkonto des Arbeitnehmers zu nehmen.

Hinweis: Der Nachweis über die Höhe der Besteuerung im Ausland (Mindestbesteuerung) ist erst im Veranlagungsverfahren zur Einkommensteuer erforderlich.

Der begünstigte Arbeitslohn ist im Lohnkonto gesondert aufzuzeichnen und in der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung sowie der Gehaltsabrechnung jeweils getrennt vom übrigen Arbeitslohn anzugeben.

Für Arbeitnehmer, die während des Kalenderjahrs begünstigten Arbeitslohn bezogen haben, darf der Arbeitgeber keinen Lohnsteuerjahresausgleich durchführen.